（二）固定资产处置的账务处理 项目 会计分录 固定资产转入清理 借:固定资产清理固定资产减值准备累计折旧贷：固定资产 发生相关清理费用 借：固定资产清理贷：银行存款、应交税费、应付职工薪酬等 取得变价收入、残值收入、保险赔偿收入 借：银行存款、原材料、其他应收款贷：固定资产清理 清理完毕，结转固定资产清理净损益 借：营业外支出 贷：固定资产清理 或： 借：固定资产清理贷：营业外收入 【例】（2015年中级职称）甲公司系增值税一般纳税人，2015年8月31日以不含增值税的价格100万元售出2009年购入的一台生产用机床，增值税销项税额为17万元，该机床原价为200万元（不含增值税），已计提折旧120万元，已计提减值30万元，不考虑其他因素，甲公司处置该机床的利得为（ ）万元。 A.3 B.20 C.33 D.50 【答案】D 【解析】甲公司处置该机床利得=100-（200-120-30）=50（万元） 【例】（2013年中级职称）下列各项中，影响固定资产处置损益的有（）。 A.固定资产原价 B.固定资产清理费用 C.固定资产处置收入 D.固定资产减值准备 【答案】ABCD （三）持有待售的固定资产 1.划分为持有待售的条件 （1）企业已经就处置该非流动资产作出决议； （2）企业已经与受让方签订了不可撤销的转让协议； （3）该项转让将在一年内完成 2.持有待售的处理 （1）按照账面价值与公允价值减去处置费用后的净额孰低进行计量，以后期间不计提折旧，也不计提减值准备 （2）在转为持有待售时，需要调整该资产的净残值： 预计净残值=公允价值-处置费用（或清理费用） 原账面价值调整后的预计净残值，差额计提减值 原账面价值调整后的预计净残值，将预计净残值调整至原账面价值 3.不再持有待售 不再满足持有待售条件时，应停止将其划归为持有待售，并按下列两项中较低者计量： （1）该资产或处置组被划归为持有待售之前的账面价值，按照其假定在没有被划归为持有待售的情况下原应确认的折旧、摊销或减值进行调整后的金额； （2）决定不再出售之日的可收回金额 【例题】甲公司计划出售一项固定资产，该固定资产于2016年6月30日被划分为持有待售固定资产，公允价值为1030万元，预计处置费用为10万元。该固定资产购买于2011年12月11日，原值为2000万元，预计净残值为零，预计使用寿命为10年，采用年限平均法计提折旧，取得时已达到预定可使用状态。不考虑其他因素，该固定资产2016年6月30日应计提减值准备的金额是（ ）万元。 A.0 B.1100C.80D.1020 【答案】C 【解析】该固定资产2016年6月30日被划为持有待售固定资产前的账面价值=2000-2000/10ⅹ4.5=1100 被划为持有待售固定资产的公允价值减去处置费用后的金额=1030-10=1020 应计提的减值准备=1100-1020=80 【例】（2014年CPA）甲公司计划出售一项固定资产，该固定资产于2007年6月30日被划分为持有待售固定资产，公允价值为320万元，预计处置费用为5万元。该固定资产购买于2000年12月11日，原价为1000万元，预计净残值为零，预计使用寿命为10年，采用年限平均法计提折旧，取得时已达到预定可使用状态。不考虑其他因素，该固定资产2007年6月30日应予列报的金额是（）万元。 A.315 B.320 C.345 D.350 【答案】A 【解析】2007年6月30日： 该项固定资产的账面价值=1000-1000/10ⅹ6.5=350 该项固定资产公允价值减去处置费用后的净额=320-5=315 2.账务处理 借：固定资产 贷：在建工程 （实际发生的建造成本）预计负债（弃置费用的现值） 借：财务费用（期初预计负债的摊余成本ⅹ实际利率） 贷：预计负债 借：预计负债 贷：银行存款（发生弃置费用支出时） 【提示1】存在弃置费用时需要将弃置费用的现值计入固定资产的入账价值。 【提示2】弃置费用最终发生的金额（终值）与计入资产的价值（现值）之间的差额按照实际利率法计算的摊销金额作为每年的财务费用计入当期损益。 【提示3】一般工商企业的固定资产发生的报废清理费用不属于弃置费用，应当在发生时作为固定资产的处置费用处理。 解释公告第6号：由于技术进步、法律要求或市场环境变化等原因，特定固定资产的履行弃置义务可能会发生支出金额、预计弃置时点、折现率等的变动，从而引起原确认的预计负债的变动。此时，应按照以下原则调整该固定资产的成本：①对于预计负债的减少，以该固定资产账面价值为限扣减固定资产成本。如果预计负债的减少额超过该固定资产账面价值，超出部分确认为当期损益。②对于预计负债的增加，增加该固定资产的成本。 注 意 【例题】某核电站以10000万元购建一项核设施，先已达到预定可使用状态，预计在使用寿命届满时，为恢复环境将发生弃置费用1000万元，该弃置费用按实际利率折现后的金额为620万元。不考虑其他因素，该核设施的入账价值为（ ）万元。 A.9000B.10000 C.10620D.11000 【例题】长江公司属于核电站发电企业，2015年1月1日正式建造完成并交付使用一座核电站核设施，全部成本为100 000万元，预计使用寿命为40年。根据国家法律、行政法规和国际公约等规定，企业应承担环境保护和生态恢复等义务。2015年1月1日长江公司预计40年后该核电站核设施弃置时，将发生弃置费用10000万元（金额较大）。在考虑货币的时间价值和相关期间通货膨胀等因素后确定的折现率为5%。已知：利率为5%，期数为40期的复利现值系数为0.1420.长江公司2016年确认财务费用的金额为（ ）万元。 A.1420B.71C.74.55D.50 【答案】C 【解析】 长江公司2015年1月1日确认的弃置费用的现值=10000ⅹ0.1420=1420(万元） 2015年确认的财务费用=1420ⅹ5%=71（万元） 2016年确认的财务费用 =（1420+71）ⅹ5%=74.55（万元） 第二节 固定资产的后续计量 一、固定资产折旧 二、固定资产的后续支出 一、固定资产折旧 （一）固定资产折旧的定义 （二）影响固定资产折旧的因素1.固定资产原价2.预计净残值3.固定资产减值准备4.固定资产的使用寿命 【注意】固定资产的使用寿命、预计净残值一经确定，不得随意变更。 (三）固定资产折旧范围 我国现行会计准则规定：除以下情况外，企业应对所有固定资产计提折旧： (1)已提足折旧仍继续使用的固定资产； (2)按规定单独估价作为固定资产入账的土地 注意： 1.当月购进固定资产，当月不计提折旧 2.当月减少固定资产，当月仍计提折旧 【提示1】不提折旧的特殊情况： （1）提前报废的固定资产； （2）处于更新改造过程中的固定资产； （3）以经营租赁方式租入的固定资产； （4）以融资租赁方式租出的固定资产； （5）持有待售的固定资产。 【提示2】应提折旧的特殊情况： （1）以经营租赁方式租出的固定资产； （2）以融资租赁方式租入的固定资产； （3）未使用固定资产 （4）已经达到预定可使用状态但尚未办理竣工结算的固定资产 （5）因经营任务变更而停用的固定资产 （6）因季节性经营而停用的生产设备 （7）因修理而停用的设备（满足资本化条件的除外） （四）固定资产折旧方法 折旧方法 平均折旧法 加速折旧法 年限平均法 工作量平均法 年数总和法 双倍余额递减法 【例题】某设备的账面原价为50000元，预计使用年限为4年，预计净残值率为4%，采用双倍余额递减法计提折旧。不考虑其他因素，则该设备在第3个折旧年度应计提的折旧额为（ ）元。 A.5250 B.6000 C.6250 D.9000 【答案】A 【解析】 第一折旧年度应计提的折旧额=50000ⅹ2/4=25 000 第二折旧年度应计提的折旧额 =（ 50 000-25000 ）ⅹ2/4=12 500 第三折旧年度应计提的折旧额 =（50 000-25 000-12 500-50000ⅹ4%）/2 =5250 【例题】某企业自行建造的一条生产线于2016年6月15日达到预定可使用状态并投入使用，该生产线建造成本为740万元，预计使用年限为5年，预计净残值为20万元。在采用年数总和法计提折旧的情况下，2016年该生产线应计提的折旧额为（ ）万元。 A.240 B.140 C.120 D.148 【答案】C 【例题】甲企业为增值税一般纳税人。2012年2月26日购入待安装的生产设备一台，价款600万元和增值税款102万元均未支付。安装工程于3月1日开工，领用企业生产的产品一批，实际成本为40万元，计税价格50万元，适用的增值税税率为17%；工程人员工资及福利费55万元，支付其他相关费用5万元，安装工程于2012年9月20日完成并交付使用。该设备预计使用年限为5年，预计净残值为20万元，该企业采用双倍余额递减法计提折旧。2013年度该项固定资产的折旧额为（ ）万元。 A.163.2 B.168 C.244.8 D.252 【答案】D 【解析】 该设备的入账价值=600+40+55+5=700 第一个折旧年度的折旧额=700ⅹ2/5=280（万元） 第二个折旧年度的折旧额=（700-280）ⅹ2/5=168（万元） 2013年度的折旧额=280ⅹ9/12+168ⅹ3/12=252(万元） 【例】（2014年中级职称）甲公司一台用于生产M产品的设备预计使用年限为5年，预计净残值为零。假定M产品各年产量基本均衡。下列折旧方法中，能够使该设备第一年计提折旧金额最多的是（ ）。 A.工作量法 B.年限平均法 C.年数总和法 D.双倍余额递减法 【答案】D 固定资产折旧的会计处理： 借：制造费用（生产车间计提折旧）管理费用（企业管理部门、未使用的固定资产计提折旧）销售费用（企业专设销售部门计提折旧）其他业务成本（企业出租固定资产计提折旧）研发支出（企业研发无形资产时使用固定资产计提折旧）在建工程（在建工程中使用固定资产计提折旧） 贷：累计折旧 【例】（2014年CPA）下列资产中，不需要计提折旧的有（）。 A.已划为持有待售的固定资产 B.以公允价值进行后续计量的已出租厂房 C.因产品市场不景气尚未投入使用的外购机器设备 D.已经完工投入使用但尚未办理竣工决算的自建厂房 【答案】AB 二、固定资产的后续支出 固定资产的后续支出，是指固定资产在使用过程中发生的更新改造支出、修理费用等。 后续支出 资本化的后续支出 费用化的后续支出 （一）资本化的后续支出 开始时 将固定资产的账面价值转入在建工程 注销固定资产的原价、累计折旧和减值准备 停止计提折旧 发生时 发生的可资本化的后续支出，通过“在建工程”科目核算。 完成后 将“在建工程”余额转入“固定资产”科目 重新确定固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法 按照确定的折旧方法计提该固定资产的折旧 资本化后续支出的会计处理： （1）转入改扩建 借：在建工程累计折旧固定资产减值准备 贷：固定资产 （2）发生改扩建支出 借：在建工程 贷：应付职工薪酬/原材料 （3）结转被替换部分的账面价值 借：营业外支出等 贷：在建工程 （4）达到预定可使用状态时 借：固定资产 贷：在建工程 （5）转为固定资产后 借：制造费用等 贷：累计折旧 【总结】 资本化后续支出的主要形式：扩建、更新改造、大修理（有确凿证据表明符合固定资产确认条件的部分） 【例】（2012年CPA）甲公司为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17%。2006年7月1日，甲公司对某项生产用机器设备进行更新改造。当日，该设备原价为500万元，累计折旧200万元，已计提减值准备50万元。更新改造过程中发生劳务费用100万元；领用本公司生产的产品一批，成本为80万元，市场价格（不含增值税额）为100万元。经更新改造的机器设备于2006年9月10日达到预定可使用状态。假定上述更新改造支出符合资本化条件，更新改造后该机器设备的入账价值为（ ）万元。 A.430 B.467 C.680 D.717 【答案】A 【解析】更新改造后该机器设备的入账价值=500-200-50+100+80=430 【例】（2013年中级职称）甲公司某项固定资产已完成改造，累计发生的改造成本为400万元，拆除部分的原价为200万元。改造前，该项固定资产原价为800万元，已计提折旧250万元，不考虑其他因素，甲公司该项固定资产改造后的账面价值为（）万元。 A.750 B.812.5 C.950 D.1000 【答案】B 【解析】该项固定资产被替换部分的账面价值 =200—200/800*250=137.5 固定资产更新改造后的账面价值=800-250-137.5+400=812.5 （二）费用化的后续支出 修理费 企业生产车间 管理费用 行政管理部门 管理费用 专设销售机构 销售费用 【提示】经营租入固定资产发生的改良支出，应通过“长期待摊费用”科目核算，并在剩余租赁期与租赁资产尚可使用年限两者中较短的期限内，采用合理的方法进行摊销。 【例】甲公司租入生产设备一台，租赁期为6个月，尚可使用年限为20年，属于经营性租赁。该租入设备需经改良后才能投入生产活动，为此，甲公司支出了27 000元用于该租入设备的改良，其中领用原材料12 000元，工人工资15 000元。 甲公司应做的会计分录为： 借：制造费用27 000 贷：原材料12 000应付职工薪酬 15 000 【例】甲公司租入生产设备一台，租赁期为2年，尚可使用年限为20年，属于经营性租赁。该租入设备需经改良后才能投入生产活动，为此，甲公司支出了27 000元用于该租入设备的改良，其中领用原材料12 000元，工人工资15 000元。 甲公司应做的会计分录为： （1）发生改良支出时 借：长期待摊费用27 000 贷：原材料12 000应付职工薪酬15 000 （2）在租赁期内，每个月摊销租入固定资产的改良支出 借：制造费用 1125（27000/24） 贷：长期待摊费用1125 一、固定资产终止确认的条件 固定资产处置包括固定资产的出售、转让、报废或毁损、对外投资、非货币性资产交换、债务重组等。 第三节 固定资产的处置 固定资产满足下列条件之一，应当予以终止确认： 1.该固定资产处于处置状态 2.该固定资产预期通过使用或处置不能产生经济利益 第三章 固定资产 第一节 固定资产的确认与初始计量 第二节 固定资产的后续计量 第三节 固定资产处置 目 录 一、固定资产的确认 （一）固定资产的定义 固定资产，是指同时具有下列特征的有形资产： (1)为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的； (2)使用寿命超过一个会计年度。 第一节固定资产的确认和初始计量 目的：生产商品、提供劳务、出租或经营管理 使用寿命：超过一个会计年度 形态：有形资产 （二）固定资产的确认条件 （1）该固定资产包含的经济利益很可能流入企业。 （2）该固定资产的成本能够可靠地计量。 二、固定资产的初始计量 固定资产的初始计量是指企业最初取得固定资产时对其入账价值的确定。 取得方式 外购 自行建造 融资租入 其他方式 （一）外购的固定资产 外购固定资产的成本包括： 实际支付的买价 相关税费（进口关税和其他税费） 使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的费用（场地整理费、运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费） 【例】甲公司为增值税一般纳税人，于2009年2月3日购进一台不需要安装的生产设备，收到的增值税专用发票上注明的设备价款为3 000万元，增值税税额为510万元，款项已支付；另支付保险费15万元，装卸费5万元。当日，该设备投入使用。假定不考虑其他因素，甲公司该设备的初始入账价值为（ ）万元。 A.3 000 　　B.3 020　　C.3 510　　D.3 530 【答案】B 1、不需安装： 购入不需要安装的固定资产：相关支出直接计入固定资产成本。借：固定资产应交税费——应交增值税（进项税额） 贷：银行存款等 2、需要安装 购入需要安装的固定资产：通过“在建工程”科目核算 （1）设备运抵企业，等待安装 借：工程物资 贷：银行存款（2）设备投入安装，并支付安装成本 借：在建工程 贷：工程物资银行存款 （3）设备安装完毕，达到预定可使用状态借：固定资产贷：在建工程 3.外购固定资产的其他情形 （1）采用一揽子购买方式进行购买的固定资产 将购买的总成本按每项资产的公允价值占各项资产公允价值总和的比例进行分配，以确定各项资产的入账价值。 （2）购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付 实质：融资性质 固定资产成本：以购买价款的现值为基础确定 差额：未确认融资费用 （实际利率法摊销） 【例题】A公司2014年1月1日从C公司购入N型机器设备作为固定资产使用，该机器设备已收到，不需要安装。购货合同约定，N型机器设备的总价款为2000万元，分3年支付，2014年12月31日支付1000万元，2015年12月31日支付600万元，2016年12月31日支付400万元。假定3年期银行借款年利率为6%。 已知：（P/F,6%，1）=0.9434；（P/F,6%,2）=0.8900;(P/F,6%,3)=0.8396. 要求：编制A公司2014年至2016年与购入固定资产、未确认融资费用摊销、支付长期应付款相关的会计分录。 2014年1月1日 固定资产入账价值=1000ⅹ0.9434 +600 ⅹ0.8900+400 ⅹ0.8396=1813.24（万元） 长期应付款入账价值=2000（万元） 未确认融资费用=2000—1813.24=186.76(万元） 借：固定资产1813.24未确认融资费用 186.76 贷：长期应付款2000 2014年12月31日 未确认融资费用摊销额=1813.24 ⅹ6% =108.79（万元） 借：财务费用 108.79贷：未确认融资费用 108.79 借：长期应付款 1000 贷：银行存款1000 2015年12月31日 未确认融资费用摊销额 =

(2000-1000)-(186.76-108.79)

ⅹ6%=55.32 借：财务费用 55.32贷：未确认融资费用 55.32 借：长期应付款 600 贷：银行存款600 2016年12月31日 未确认融资费用摊销额=186.76-108.79-55.32=22.65 借：财务费用 22.65 贷：未确认融资费用 22.65 借：长期应付款400贷：银行存款400 （二）自行建造的固定资产 1.自营方式建造固定资产 （1）购买工程物资 借：工程物资贷：银行存款 （2）领用工程物资 借：在建工程贷：工程物资 注意：盘盈、盘亏、报废、毁损的工程物资净损益的处理 如果工程项目尚未完工： 计入或者冲减所建工程项目的成本 如果工程项目已经完工： 计入当期营业外收支 （3）固定资产建造 借：在建工程 贷：应付职工薪酬（分配工程人员工资）库存商品（工程项目领用本企业产品）原材料 （工程项目领用外购原材料）银行存款 （用银行存款支付的其他费用） （4）工程达到预定可使用状态 借：固定资产 贷：在建工程 （注意尚未办理竣工决算的情形） （5）高危行业企业的特殊考虑 ①提取安全生产费用时 借：生产成本、制造费用（或当期损益）贷：专项储备 ②使用提取的安全生产费用时 属于费用性支出，直接冲减 借：专项储备贷：银行存款 发生支出时： 形成固定资产的 借：在建工程应交税费—应交增值税（进）贷：银行存款 达到预定可使用状态： 借：固定资产贷：在建工程 借：专项储备贷：累计折旧（按固定资产入账金额） 2.出包工程 出包工程是指企业委托建筑公司等其他单位进行的固定资产建造工程。 企业以出包方式建造固定资产，其成本由建造该项固定资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成，主要包括以下： 建筑工程支出 安装工程支出 待摊支出 构成在建工程成本的重要内容，结算的工程价款计入在建工程成本 注意：工程的具体支出，由建造承包商核算，与发包企业没有关系 在建设期间发生的，不能直接计入某项固定资产价值，而应由所建造固定资产共同负担的相关费用 对于整体建设项目在进行过程中发生的待摊支出，需要将待摊支出在各单项工程之间进行分配。分配方法如下： （三）租入固定资产 租赁 经营租赁 融资租赁 经营租赁的会计处理： （1）预付租金 借：预付账款贷：银行存款 （2）确认本期租金费用 借：管理费用等 贷：预付账款银行存款 （3）支付押金 借：其他应收款 贷：银行存款 （4）支付租赁资产修理费用 借：管理费用 贷：银行存款 （5）收回押金 借：银行存款 贷：其他应收款 （四）投资转入的固定资产 企业因接受投资者以固定资产形式对企业进行投资而增加的固定资产为投资转入的固定资产。 按投资各方签订的合同或协议约定的价值和相关税费，作为固定资产的入账价值计价入账。 合同或协议约定的价值不公允的除外。 转入固定资产时的会计处理 借：固定资产贷：实收资本资本公积 （五）接受捐赠的固定资产 接受捐赠 有有关凭证 凭据上标明的金额 +应支付的相关税费 无有关凭证 同类或类似固定资产存在活跃市场的 同类或类似固定资产的市场价格估计的金额 +应支付的相关税费 同类或类似固定资产不存在活跃市场的 该接受捐赠的固定资产预计未来现金流量的现值 +应支付的相关税费 计入营业外收入 确定账面价值 （六）盘盈的固定资产 盘盈的固定资产应通过“待处理财产损溢——待处理固定资产损溢”科目进行核算。 对于发现盘盈的固定资产，在未报经批准处理前， 如果同类或类似固定资产存在活跃市场的，应按同类或类似固定资产的市场价格，减去按该项固定资产新旧程度估计价值损耗后的余额，作为入账价值； 如果同类或类似固定资产不存在活跃市场的，应按盘盈固定资产的预计未来现金流量的现值计价入账。 盘盈的固定资产待报经批准处理后，应作为企业以前年度的差错，记入“以前年度损益调整”科目。 华联实业股份有限公司在固定资产清查中，发现一台仪器没有在账簿中记录。该仪器当前市场价格8 000元，根据其新旧程度估计价值损耗2 000元，则： （1）盘盈的仪器入账价值为6 000元，登记入账。 借：固定资产6 000 贷：待处理财产损溢——待处理固定资产损溢6 000 （2）报经批准处理后，盘盈仪器记入“以前年度损益调整”科目。 借：待处理财产损溢——待处理固定资产损溢 6 000 贷：以前年度损益调整6 000 例6—15 （七）存在弃置费用的固定资产 1.弃置费用的概念 弃置费用通常是指根据国家法律和行政法规、国际公约等规定，企业承担的环境保护和生态恢复等义务所确定的支出。